DTA ไทย–สวิตเซอร์แลนด์ ข้อ 7: ไทยเก็บกำไรทั่วโลกได้หรือไม่?

หลักใหญ่ของข้อ 7

กำไรของวิสาหกิจในรัฐผู้ทำสัญญารัฐหนึ่ง โดยหลักเก็บภาษีได้ในรัฐนั้นเท่านั้น เว้นแต่วิสาหกิจประกอบธุรกิจในอีกรัฐหนึ่งผ่านสถานประกอบการถาวร หรือ Permanent Establishment (PE) ที่ตั้งอยู่ที่นั่น

เมื่อมี PE อีกรัฐหนึ่งเก็บภาษีได้เฉพาะกำไรส่วนที่ถือว่าเป็นของ PE ไม่ใช่กำไรทั้งหมดของกิจการทั่วโลก

ข้อ 5 กับข้อ 7 ทำงานต่อกัน

• ข้อ 5: มี PE ในอีกประเทศหรือไม่?
• ข้อ 7: หากมี PE กำไรส่วนใดถือว่าเป็นของ PE?

หากบริษัทสวิสไม่มี PE ในไทย โดยหลักข้อ 7 ไม่เปิดสิทธิให้ไทยเก็บภาษีจากกำไรธุรกิจของบริษัทนั้น แต่ยังต้องตรวจว่ารายได้นั้นมีข้อเฉพาะอื่นหรือไม่

ข้อเฉพาะมาก่อนข้อ 7

ข้อ 7 วรรค 7 ระบุว่า หากกำไรรวมรายการเงินได้ที่อยู่ภายใต้ข้ออื่น บทบัญญัติของข้ออื่นนั้นยังคงใช้ เช่น:

• อสังหาริมทรัพย์ — ข้อ 6
• เงินปันผล — ข้อ 10
• ดอกเบี้ย — ข้อ 11
• ค่าสิทธิ — ข้อ 12
• ผลได้จากทุน — ข้อ 13
• บริการส่วนบุคคล — ข้อ 14

สมมุติให้ PE เป็นกิจการแยกต่างหาก

ข้อ 7 ให้พิจารณากำไรที่ PE พึงได้รับ หาก PE เป็นวิสาหกิจแยกต่างหาก ทำกิจกรรมเหมือนหรือคล้ายกัน ภายใต้เงื่อนไขเหมือนหรือคล้ายกัน และติดต่อกับสำนักงานใหญ่โดยอิสระอย่างแท้จริง

จึงต้องดูหน้าที่ ทรัพย์สิน บุคลากร การตัดสินใจ และความเสี่ยงที่เกี่ยวข้อง ไม่ใช่กำหนดเปอร์เซ็นต์ตามความสะดวกหรือดูเพียงว่าบริษัทออกใบแจ้งหนี้จากประเทศใด

รายรับไม่เท่ากับกำไร

ข้อ 7 กล่าวถึงเงินได้หรือกำไรที่ถือว่าเป็นของ PE ไม่ได้กำหนดให้ยอดเงินรับทั้งหมดกลายเป็นกำไรที่ต้องเสียภาษี ตัวอย่างเช่น PE มีรายรับ 10 ล้านบาทและค่าใช้จ่ายที่เกี่ยวข้อง 7 ล้านบาท ไม่ควรสรุปว่ากำไรเท่ากับ 10 ล้านบาทโดยไม่ตรวจบัญชีและกฎหมายภายใน

ค่าใช้จ่ายของ PE

การกำหนดกำไรของ PE ยอมให้พิจารณาค่าใช้จ่ายที่เกิดขึ้นเพื่อ PE รวมถึงค่าใช้จ่ายบริหารและการจัดการทั่วไป ไม่ว่าค่าใช้จ่ายเกิดในประเทศที่ PE ตั้งอยู่หรือที่อื่น

ค่าใช้จ่ายส่วนกลาง เช่น ระบบไอที บัญชี กฎหมาย หรือทรัพยากรบุคคล อาจต้องจัดสรรให้เหมาะสม แต่ต้องพิสูจน์ความเกี่ยวข้อง มีวิธีจัดสรรที่สมเหตุผล และผ่านเงื่อนไขตามกฎหมายภายใน

การปันส่วนกำไรรวม

หากรัฐหนึ่งมีธรรมเนียมกำหนดกำไรของ PE ด้วยการปันกำไรรวมของกิจการให้ส่วนต่าง ๆ วิธีดังกล่าวยังใช้ได้ แต่ผลต้องสอดคล้องกับหลักของข้อ 7 และสะท้อนกิจกรรมจริงของ PE อย่างสมเหตุสมผล

ซื้อสินค้าอย่างเดียวไม่ทำให้เกิดกำไรแก่ PE

ข้อ 7 วรรค 5 ระบุว่า ไม่ให้ถือว่ามีกำไรเป็นของ PE เพียงเพราะ PE ซื้อของหรือสินค้าให้กิจการ อย่างไรก็ตาม หากสำนักงานทำหน้าที่อื่นด้วย เช่น เจรจาขาย บริหารลูกค้า หรือกำหนดกลยุทธ์ ต้องพิจารณากิจกรรมทั้งหมด

วิธีคำนวณควรสม่ำเสมอ

วิธีจัดสรรกำไรให้ PE ควรใช้เหมือนกันทุกปี เว้นแต่มีเหตุผลอันสมควรและเพียงพอที่จะเปลี่ยน เช่น หน้าที่ ทรัพย์สิน หรือความเสี่ยงของกิจการเปลี่ยนจริง และมีหลักฐานรองรับ

บทบาทของ PE สำคัญกว่าที่รับเงิน

พิธีสารประกอบข้อ 7 เน้นไม่ให้นำยอดรับทั้งหมดของกิจการมาเป็นฐานของ PE โดยอัตโนมัติ ต้องพิจารณาเฉพาะส่วนที่เกี่ยวข้องกับกิจกรรมของ PE ขณะเดียวกัน ยอดขายที่สำนักงานใหญ่รับโดยตรงอาจยังต้องตรวจ หาก PE มีบทบาทสำคัญต่อการหาลูกค้า เจรจาสาระหลัก หรือทำให้ธุรกรรมเกิดขึ้นจริง

ส่วนนี้ต้องอ่านร่วมกับพิธีสาร ข้อ 5 สัญญา อำนาจของบุคลากร และกิจกรรมที่เกิดขึ้นจริง ไม่ควรตัดสินจากผู้ลงนามหรือบัญชีรับเงินเพียงอย่างเดียว

ตัวอย่าง: บริษัทสวิสมีสำนักงานในไทย

บริษัทสวิสมีกำไรทั่วโลก 5 ล้านฟรังก์ สำนักงานไทยทำการตลาด เจรจา และดูแลลูกค้าไทย การมีสำนักงานไทยไม่ได้ทำให้กำไร 5 ล้านฟรังก์ทั้งหมดเป็นกำไรของไทย ต้องวิเคราะห์ว่ากิจกรรม ทรัพย์สิน บุคลากร และความเสี่ยงของสำนักงานไทยสร้างกำไรส่วนใด

ตัวอย่าง: ลูกค้าไทยแต่ไม่มี PE ในไทย

บริษัทสวิสขายจากเว็บไซต์ ทีมงาน และคลังสินค้าในสวิส ไม่มีสำนักงาน บุคลากร หรือตัวแทนที่เข้าเงื่อนไข PE ในไทย การมีลูกค้าไทยเพียงอย่างเดียวโดยหลักยังไม่ทำให้ไทยเก็บกำไรธุรกิจตามข้อ 7 ได้ แต่ภาษีหรือกฎหมายด้านอื่นต้องตรวจแยกต่างหาก

ผู้ทำงานอิสระต้องระวังข้อ 14

สำหรับบุคคลที่ปรึกษา ผู้ประกอบวิชาชีพ หรือผู้ให้บริการด้วยตนเอง อนุสัญญาไทย–สวิสมีข้อ 14 เกี่ยวกับบริการส่วนบุคคล จึงไม่ควรนำข้อ 7 มาใช้โดยอัตโนมัติเพียงเพราะเรียกงานนั้นว่า “ธุรกิจ”

หากสองประเทศเก็บภาษี

เมื่อกำไรก้อนเดียวกันถูกนำไปพิจารณาในสองประเทศ ต้องตรวจข้อ 20 เรื่องการขจัดภาษีซ้อน การยกเว้นหรือเครดิตไม่ได้เกิดขึ้นอัตโนมัติ ต้องมีหลักฐานว่าเป็นรายได้เดียวกัน ภาษีจ่ายจริง อยู่ในขอบข่ายอนุสัญญา และไม่เกินเพดานที่กฎหมายกำหนด

เช็กลิสต์ก่อนสรุป

1. กิจการเป็นผู้มีถิ่นที่อยู่ของประเทศใด?
2. รายได้นั้นอยู่ข้อ 7 หรือมีข้อเฉพาะ?
3. มี PE ตามข้อ 5 หรือไม่?
4. PE ทำหน้าที่ ใช้ทรัพย์สิน และรับความเสี่ยงอะไร?
5. กำไรส่วนใดเกี่ยวข้องกับ PE?
6. ค่าใช้จ่ายใดเกี่ยวข้องและมีหลักฐาน?
7. วิธีจัดสรรใช้สม่ำเสมอหรือมีเหตุผลที่เปลี่ยน?
8. หากสองประเทศเก็บ จะใช้ข้อ 20 อย่างไร?

แหล่งข้อมูลทางการ

• กรมสรรพากร: อนุสัญญาไทย–สวิตเซอร์แลนด์ ข้อ 6–10
• กรมสรรพากร: อนุสัญญาไทย–สวิตเซอร์แลนด์ ข้อ 1–5 (ใช้ตรวจ PE ประกอบ)
• กรมสรรพากร: ข้อ 16–20